案例解析

　　假設(shè)甲公司2007年度按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)算的稅前會(huì)計(jì)利潤為10 000 000元，所得稅率為33%，未來稅率預(yù)計(jì)不會(huì)發(fā)生調(diào)整。

　　1、當(dāng)年按稅法核定的全年計(jì)稅工資1 800 000元，甲公司全年實(shí)發(fā)工資為2 000 000元。相關(guān)提取的福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)，稅法準(zhǔn)予全額稅前扣除。

　　2、企業(yè)擁有固定資產(chǎn)原值500 000 000元，會(huì)計(jì)處理采用加速折舊法計(jì)提折舊，當(dāng)年折舊額64 000 000元，累計(jì)折舊額244 000 000元，無減值準(zhǔn)備；稅務(wù)處理采用平均年限法，當(dāng)年折舊額50 000 000元，累計(jì)稅前扣除折舊額150 000 000元，預(yù)計(jì)使用年限及預(yù)計(jì)凈殘值與會(huì)計(jì)處理不存在差異。

　　3、企業(yè)當(dāng)年購入準(zhǔn)備近期出售的某上市公司股票，購置成本2 000 000元，年末市價(jià)2 600 000元。當(dāng)年未發(fā)生派發(fā)紅利等事項(xiàng)。

　　4、年初遞延所得稅資產(chǎn)賬面余額26 400 000元，年初遞延所得稅負(fù)債賬面余額0元。

　　除上述事項(xiàng)之外，無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。另，該企業(yè)預(yù)計(jì)未來很可能取得足夠的應(yīng)納稅所得額用于抵扣可抵扣暫時(shí)性差異。

當(dāng)期根據(jù)稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)交所得稅

1、按照當(dāng)期根據(jù)稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)交所得稅，確認(rèn)所得稅費(fèi)用。

　　會(huì)計(jì)利潤：10 000 000元

　　加：工資費(fèi)用納稅調(diào)增額：200 000元（2 000 000 – 1 800 000）

　　加：折舊費(fèi)用納稅調(diào)增額：14 000 000元（64 000 000 – 50 000 000）

　　減：交易性金融資產(chǎn)納稅調(diào)減額：600 000元（2 600 000 – 2 000 000）

　　應(yīng)納稅所得額：23 600 000元

　　應(yīng)交所得稅：7 788 000元（23 600 000 * 33%）

　　借：所得稅費(fèi)用 7 788 000元

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 7 788 000元

　　該分錄可理解為：根據(jù)稅法規(guī)定計(jì)算的當(dāng)年應(yīng)交所得稅，屬當(dāng)期費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)記入當(dāng)期“所得稅費(fèi)用”科目。

　　按照資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值計(jì)稅

2、按照資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額，確認(rèn)暫時(shí)性差異及其遞延所得稅。

　　固定資產(chǎn)賬面價(jià)值 = 500 000 000 – 244 000 000 = 256 000 000元

　　固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ) = 500 000 000 – 150 000 000 = 350 000 000元

　　可抵扣暫時(shí)性差異 = 350 000 000 – 256 000 000 = 94 000 000元

　?。ㄔ摽傻挚蹠簳r(shí)性差異表明，企業(yè)未來在使用、處置該固定資產(chǎn)時(shí)，根據(jù)稅法的規(guī)定，需調(diào)減應(yīng)納稅所得額94 000 000元）

　　遞延所得稅資產(chǎn) = 94 000 000 * 33% = 31 020 000元

　　（由于該固定資產(chǎn)在未來使用、處置時(shí)需依稅法規(guī)定調(diào)減應(yīng)納稅所得額，即意味著企業(yè)未來可少交所得稅31 020 000元，由此形成當(dāng)期期末企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)）

　　當(dāng)期應(yīng)增計(jì)的遞延所得稅資產(chǎn) = 31 020 000 – 26 400 000 = 4 620 000元

　?。ㄓ捎谄髽I(yè)當(dāng)期期初已存在遞延所得稅資產(chǎn)26 400 000元，因此，只需在此基礎(chǔ)上補(bǔ)計(jì)至31 020 000元即可）

　　交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值 = 2 600 000元

　　交易性金融資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ) = 2 000 000元

　　應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 = 2 600 000 – 2 000 000 = 600 000元

　?。ㄔ搼?yīng)納稅在使性差異表明，企業(yè)未來在出售該金融性交易資產(chǎn)時(shí)，根據(jù)稅法的規(guī)定，需調(diào)增應(yīng)納稅所得額600 000元）

　　遞延所得稅負(fù)債 = 600 000 * 33% = 198 000元

　?。ㄓ捎谠摻灰仔越鹑谫Y產(chǎn)在未來出售時(shí)需依稅法規(guī)定調(diào)增應(yīng)納稅所得額，即意味著企業(yè)未來應(yīng)多交所得稅198 000元，由此形成當(dāng)期期末企業(yè)的一項(xiàng)負(fù)債）

　　當(dāng)期應(yīng)增計(jì)的遞延所得稅負(fù)債 = 198 000 – 0 = 198 000元

　　借：遞延所得稅資產(chǎn) 4 620 000元

　　貸：所得稅費(fèi)用 4 422 000元

　　貸：遞延所得稅負(fù)債 198 000元

分錄理解

　　該分錄可理解為：上述增計(jì)的遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債，屬于當(dāng)期所得稅費(fèi)用的調(diào)整，應(yīng)記入當(dāng)期“所得稅費(fèi)用”科目。

　　至于工資費(fèi)用的納稅調(diào)整問題，由于該差異屬于原永久性差異，不影響未來應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，因此，不形成暫時(shí)性差異。從暫時(shí)性差異計(jì)算公式來看，由于相關(guān)工資已發(fā)放，則應(yīng)付職工薪酬（工資部分）賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)均為零，不存在暫時(shí)性差異。

案例

　　在本例中，當(dāng)期所得稅費(fèi)用最終確認(rèn)了3 366 000元（7 788 000 – 4 422 000），除以當(dāng)期稅率33%得10 200 000元，正好等于會(huì)計(jì)利潤10 000 000元與屬于原永久性差異的工資費(fèi)用納稅調(diào)增額200 000元的之和。（需要指出，這樣的驗(yàn)算說明只是為了更清楚地反映資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法對(duì)于原時(shí)間性差異及原永久性差異的核算原理及方法，并不表明任何企業(yè)任何情況下均可進(jìn)行如此的簡(jiǎn)單驗(yàn)算，這是由資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法會(huì)計(jì)理論所導(dǎo)致的，也是與原利潤表債務(wù)法的實(shí)質(zhì)性區(qū)別之一）